Nas edições anteriores desta coluna, sustentamos uma tese: o processo administrativo tributário não é uma benesse do Estado, mas um direito fundamental do contribuinte que decorre, simultaneamente, do devido processo legal (art. 5º, LIV e LV, da Constituição) e do dever de a Administração rever a legalidade dos próprios atos — a autotutela do art. 37. Pois bem: em 4 de setembro de 2026, a Lei Complementar nº 236 alterou o Código Tributário Nacional e, ao inserir o Capítulo IV — "Do Processo Administrativo Fiscal" (arts.
208-A a 208-J) —, positivou, no plano das normas gerais, boa parte daquilo que vínhamos defendendo como exigência constitucional. Vale examinar as principais mudanças, e fazê-lo a partir das premissas que estruturam esta coluna — o processo lido à luz do modelo constitucional de processo e do constructivismo lógico-semântico, na linha desenvolvida por Paulo César Conrado e Rodrigo Dalla Pria, que compreendem o processo não como simples instrumento técnico de aplicação do direito material, mas como direito constitucional do contribuinte dotado de estrutura normativa própria. De garantia constitucional a norma geral: o novo Capítulo IV Até aqui, o processo administrativo fiscal vivia numa curiosa dispersão: cada ente federativo — União, Estados, Distrito Federal e Municípios — disciplinava o seu contencioso à sua maneira, com prazos, instâncias e garantias desiguais. O contribuinte autuado por um Município podia não dispor sequer de duplo grau; o autuado pela União contava com estrutura sofisticada.
A LC 236/2026 rompe com essa assimetria ao estabelecer normas gerais de observância nacional. O art. 208-A anuncia o propósito da nova disciplina com todas as letras: assegurar aos litigantes o devido processo legal, o contraditório, a ampla defesa e o duplo grau de jurisdição . Não é pouca coisa.
O legislador complementar tomou exatamente as garantias que identificamos como fundamento constitucional do processo — e que a Constituição já estendia expressamente ao processo administrativo — e as converteu em piso normativo obrigatório para toda a Federação. O duplo grau, em especial, torna-se exigível de todos os entes com mais de cem mil habitantes (art. 208-A, §1º), aferidos pelo último censo do IBGE. E o desenho não é meramente programático.
O art. 211-B fixa prazo de dois anos para que os entes atualizem sua legislação e adotem, no mínimo, os critérios dos arts. 208-A a 208-J. Mais relevante: seu parágrafo único determina que, não havendo implementação, esses artigos se aplicam diretamente até que sobrevenha legislação específica.
Cria-se, assim, um mecanismo de autoexecutoriedade que impede o esvaziamento da garantia por inércia do legislador local. Se o processo é garantia, e não favor, faz sentido que sua estrutura mínima não fique à mercê da conveniência de cada Fisco — e é precisamente isso que o novo regime assegura. Vale lembrar, com Rodrigo Dalla Pria, que o contencioso tributário — administrativo ou judicial — exerce uma função de legitimação processual da própria atividade impositiva: exigir o crédito sem o processo devido é subtrair-lhe legitimidade, e um piso nacional de garantias é, sob essa ótica, condição de legitimidade da tributação, não concessão ao administrado. A autotutela positivada: o dever de anular o ato ilegal Se há um dispositivo que traduz a tese central desta coluna, é o art.
208-H : "A administração deverá anular seus próprios atos quando eivados de vício de legalidade". A antiga Súmula 473 do STF — antes um enunciado jurisprudencial — ganha assento no Código Tributário Nacional, e com verbo de dever, não de faculdade. Aqui os fundamentos que defendemos nos textos anteriores e a lei se encontram de forma quase literal. Argumentávamos que a autotutela é poder-dever derivado do art.
37, do qual decorre a obrigação de a Administração controlar seus próprios atos, revendo-os e anulando-os quando ilegais, e que o processo administrativo é a manifestação mais sofisticada desse dever. Na síntese de James Marins, a legalidade objetiva é o corolário do princípio da autotutela vinculada da Administração tributária: embora o Estado tenha a prerrogativa de formalizar sua relação de crédito, só pode fazê-lo com estrita adstrição à norma jurídica que disciplina e instrumentaliza sua atuação. O art. 208-H positiva esse dever e o instrumentaliza: são nulos os atos praticados por autoridade incompetente e os lançamentos sem fundamentação legal (§1º), e a nulidade de um ato só contamina os posteriores que dele diretamente dependam (§3º).
O §5º do art. 208-H merece destaque especial, por incorporar dois princípios caros ao contencioso administrativo tal como o descrevemos: quando puder decidir o mérito em favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a nulidade, a autoridade não a pronunciará nem mandará repetir o ato. É a consagração, de uma só vez, do pas de nullité sans grief , da instrumentalidade das formas — o informalismo moderado que caracteriza o processo administrativo — e da orientação de que, no controle de legalidade em autotutela, a forma serve à verdade material, e não o contrário. No mesmo espírito, o art.
201, §2º, passa a definir o controle de legalidade da inscrição em dívida ativa como "direito do contribuinte e dever da Fazenda Pública credora", exercível a qualquer tempo, de ofício ou a requerimento. A dualidade que descrevíamos — autotutela do Estado e garantia do contribuinte como duas faces do mesmo instituto — está ali, textual. Garantias reforçadas e a proteção da decisão favorável O Capítulo IV robustece um conjunto de garantias que dão concretude ao caráter constitucional do processo tributário administrativo. Primeiro, o art.
208-C, I, estabelece que a impugnação tempestiva instaura o contencioso e suspende imediatamente a exigibilidade do crédito impugnado (art. 151, III). Reforça-se a função do processo como barreira de contenção: nenhuma constrição patrimonial antes do reexame. A isso soma-se a vedação, no art.
151, §2º, de exigência de caução ou garantia para a apresentação de impugnações e recursos — sepultando, no âmbito das normas gerais, qualquer resquício de solve et repete na esfera administrativa. Terceiro, e talvez o avanço mais significativo em termos de imparcialidade: o art. 208-C, §2º, veda o recurso hierárquico a Secretário de Estado, Ministro ou qualquer integrante do Executivo contra decisão definitiva favorável ao sujeito passivo. Trata-se de blindar a decisão administrativa favorável da revisão política, protegendo a autonomia e a imparcialidade do órgão julgador.
Se o julgamento administrativo é jurisdição atípica exercida por órgão que, ainda que integrante da Administração, deve ser autônomo e imparcial, então permitir que a cúpula do Executivo reformasse a decisão favorável ao contribuinte seria negar-lhe essa natureza. A LC 236/2026 fecha essa porta. Precedentes vinculantes e os limites da jurisdição atípica Sustentávamos que o órgão administrativo, embora exerça controle de legalidade, não é instância soberana: não pode declarar a inconstitucionalidade de leis, mas está vinculado aos precedentes obrigatórios do Judiciário. O art.
208-G positiva exatamente isso ao atribuir efeito vinculante, no processo administrativo, aos pronunciamentos do STF e do STJ (súmulas vinculantes, repercussão geral, repetitivos, controle concentrado), às resoluções do Senado (art. 52, X, da Constituição) e às súmulas dos próprios tribunais administrativos. A consequência é rigorosa: nos termos do §1º, não se lavrará auto de infração, não se negará impugnação e não se inscreverá em dívida ativa crédito fundado em matéria já decidida favoravelmente ao sujeito passivo. O art.
194-A caminha na mesma direção, ao determinar que as decisões vinculantes do STF e do STJ vinculem também a administração tributária, que terá noventa dias úteis para dar publicidade à orientação e deixar de impugnar ou de recorrer nos temas correspondentes. Confirma-se aqui a leitura que Rodrigo Dalla Pria e Paulo César Conrado vinham sustentando. Para Dalla Pria, sendo o processo administrativo-tributário instrumento de controle de legalidade cuja finalidade é evitar que exigências ilegítimas prosperem — gerando prejuízos inúteis a ambos os sujeitos da relação —, o simples fato de uma exigência estar fadada ao cancelamento judicial já justifica, à luz dos cânones constitucionais da eficiência e da boa-fé administrativas, a adesão dos órgãos de contencioso administrativo aos precedentes de observância obrigatória do art. 927 do CPC.
E, como defendem Dalla Pria e Conrado, as normas do Código de Processo Civil aplicam-se subsidiariamente ao processo administrativo tributário sempre que se orientem à concretização dos princípios constitucionais que estruturam o processo como garantia do cidadão — princípios que já exercem função norteadora da processualística administrativa. O art. 208-G é, nesse sentido, a positivação dessa lógica: o processo administrativo torna-se canal de internalização da jurisprudência vinculante, preservando a coerência do sistema. O julgador administrativo continua sem poder afastar a lei por inconstitucionalidade — mas deve deixar de aplicá-la quando o órgão competente já o tiver feito.
Pontos de tensão: onde a garantia pede vigilância Nem tudo, porém, se resolve em aplauso. Algumas escolhas do legislador merecem leitura crítica à luz das premissas desta coluna. A mais delicada está no art. 208-D, §§7º a 9º, que impõe ao contribuinte o dever de deduzir todos os motivos de fato e de direito, e de apresentar as provas documentais, já na impugnação, admitindo prova nova apenas em hipóteses restritas (força maior, fato superveniente ou contraposição).
Essa regra de eventualidade e preclusão probatória convive em tensão com o princípio da verdade material , que apontamos como traço definidor do contencioso administrativo — aquele que autoriza o julgador a ir além do alegado pelas partes para reconstruir a realidade dos fatos. A preclusão é compreensível em nome da eficiência, mas sua aplicação não pode esvaziar o dever de a Administração apurar o que de fato ocorreu, sob pena de a forma voltar a se sobrepor à legalidade material que o processo existe para tutelar. Também merecem atenção o art. 208-I, que autoriza rito diferenciado conforme o valor do crédito ou o porte do contribuinte — mecanismo legítimo, mas que, se mal calibrado, pode reproduzir os riscos de sumarização que criticamos no desenho do contencioso do IBS —, e a regra de concomitância do art.
208-E, cujo parágrafo único trata a ação judicial de mesmo objeto como renúncia ao recurso administrativo. Por fim, boa parte da eficácia do novo regime foi remetida à "legislação específica" de cada ente: o piso está fixado, mas sua concretização dependerá de como União, Estados e Municípios regulamentarão instâncias, composição dos órgãos julgadores e paridade. Conclusão A LC 236/2026 representa, no essencial, a positivação da tese que dá nome a esta coluna. Ao inscrever no Código Tributário Nacional o devido processo legal, o contraditório, a ampla defesa, o duplo grau, o dever de anular o ato ilegal e a vinculação aos precedentes, o legislador complementar reconheceu, como norma geral de âmbito nacional, aquilo que a Constituição já exigia: que o processo administrativo fiscal é garantia do contribuinte e dever da Administração , e não liberalidade de um Fisco generoso.
O contribuinte deixa de depender da boa vontade de cada ente para ter assegurado um núcleo mínimo de defesa. Resta o trabalho de concretização — e é nele que a vigilância da comunidade jurídica se fará necessária, sobretudo nos pontos de tensão entre eficiência e verdade material. Mas a direção é inequívoca e alvissareira: o processo administrativo fiscal amadurece, entre nós, como aquilo que sempre deveria ter sido reconhecido — uma instituição de garantia. Nas próximas edições, aprofundaremos dispositivo a dispositivo essa nova arquitetura.
Nos vemos daqui quinze dias.