Nas edições anteriores, vimos que o processo tributário administrativo é jurisdição atípica exercida em sede de autotutela. Cabe agora ir à raiz e responder a duas perguntas: qual é o fundamento constitucional do processo tributário administrativo? E como os princípios da legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência, previstos no art. 37 da Constituição, se relacionam com esse processo?
O fundamento constitucional A afirmação de que o processo administrativo tem base constitucional não é retórica: ela emana diretamente do texto de 1988, que não apenas prevê o processo, mas o eleva à categoria de direito fundamental. Diversos dispositivos tecem essa rede de proteção. O art. 5º, LIV — o devido processo legal — é o princípio angular de todo o sistema: ninguém será privado de seus bens sem o devido processo legal.
Ele incide de forma direta e imediata sobre o processo administrativo tributário, independentemente de intermediação legislativa; não é garantia restrita à esfera judicial, mas cláusula geral de proteção contra o exercício arbitrário do poder estatal. O art. 5º, LV, ao assegurar o contraditório e a ampla defesa expressamente aos litigantes "em processo judicial ou administrativo", revela que o próprio constituinte reconheceu a existência de processos fora do Judiciário — e não estabeleceu regime diferenciado de proteção conforme a natureza do órgão decisor. A esses somam-se o art.
5º, XXXV — a inafastabilidade da jurisdição, que garante que nenhuma decisão, nem a administrativa, esteja imune ao controle de legalidade pelo Judiciário — e o art. 93, IX, o dever de motivação, que, por simetria, alcança também as decisões administrativas e funciona como garantia essencial contra o arbítrio. Há, porém, uma segunda raiz do fundamento constitucional, e é ela que dá ao processo administrativo sua fisionomia própria: o art. 37, caput .
É desse dispositivo que decorre o dever de autotutela — o poder-dever de a Administração controlar seus próprios atos, revendo-os e anulando-os quando eivados de ilegalidade. O fundamento constitucional do processo é, portanto, duplo: garantia do contribuinte, de um lado; dever da Administração, de outro. E é justamente no art. 37 que esses dois lados se encontram.
Os princípios do art. 37 e o processo O art. Eles não são adorno: impõem à autoridade julgadora o dever de agir em conformidade com a lei, de forma imparcial e transparente — e, mais do que isso, fundamentam a própria existência do contencioso administrativo. Legalidade.
É o princípio do qual tudo decorre. Enquanto o particular pode fazer o que a lei não proíbe, a Administração só pode fazer o que a lei expressamente autoriza — vinculação ainda mais intensa na seara tributária, onde vigora a estrita legalidade (art. 150, I). O lançamento é ato plenamente vinculado (arts.
142 e 3º do CTN): não há discricionariedade quanto à existência ou ao valor da obrigação. Se a Administração está adstrita à lei ao constituir o crédito, tem o dever de dispor de mecanismos para verificar se essa legalidade foi observada. O processo administrativo é precisamente esse mecanismo — mais que uma liberalidade, é manifestação clara do princípio da legalidade. Na formulação de James Marins, a legalidade objetiva é o corolário do princípio da autotutela vinculada da Administração tributária.
A pergunta que o julgador administrativo deve responder é uma só: "esse lançamento foi feito de acordo com a lei? " — nos seus aspectos formal (competência, motivação, notificação, prazos) e material (subsunção do fato à norma, base de cálculo, alíquota, imunidade, isenção, anistia). Eficiência. O princípio não se resume à eficiência administrativa: abrange também a eficiência econômica.
Um lançamento ilegal que segue adiante é, em si, uma agressão à eficiência, pois mobiliza servidores e o Judiciário para discutir uma cobrança defeituosa, gerando dano ao erário. Depurar internamente a própria atividade impositiva é, portanto, exigência de coerência — não concessão ao administrado. Para a Administração, o processo é um mecanismo de depuração, um controle de qualidade que evita que cobranças ilegais cheguem à execução fiscal, poupando recursos e preservando a credibilidade do Fisco. Legalidade e eficiência são, assim, os dois princípios de que o dever de autotutela diretamente decorre.
Impessoalidade. O processo administrativo submete a Administração — que praticou o lançamento — ao controle de um órgão neutro, autônomo e imparcial, competente para decidir se o contribuinte tem ou não razão. A vinculação estrita à legalidade é, ao mesmo tempo, o limite do poder do julgador e a garantia de que o caso será julgado por critérios objetivos e preestabelecidos, e não pela vontade arbitrária da Administração. É a impessoalidade convertida em método decisório.
A transparência dos atos e, sobretudo, o dever de motivação das decisões são a face desse princípio no processo. A motivação permite o controle da racionalidade da decisão, viabiliza o exercício do direito de recurso e legitima o poder perante a sociedade. Uma decisão que desconsidera argumentos relevantes ou se limita a reproduzir fundamentos padronizados esvazia essa dimensão e compromete a legitimidade do ato. Moralidade.
Por fim, a moralidade administrativa impõe coerência e boa-fé à atuação do Fisco. À luz dos cânones constitucionais da eficiência e da boa-fé administrativas, não se admite que a Administração insista em exigência fadada ao cancelamento: reconhecer a ilegalidade do próprio ato, quando ela existe, é dever moral e jurídico, e o processo é o espaço institucional em que esse reconhecimento se realiza. Conclusão Assentado o fundamento, a próxima edição enfrentará seu desdobramento mais concreto: a imperatividade da análise de legalidade e os limites que a cercam — a impossibilidade de o órgão administrativo declarar a inconstitucionalidade das leis e o dever de aplicar os precedentes vinculantes do Judiciário. Nos vemos daqui quinze dias.