Na coluna anterior, vimos que a Administração tem o dever de anular os próprios atos ilegais (art. 208-H). Mas isso suscita uma pergunta lógica: como se sabe que um ato é legal ou ilegal? A resposta é simples de enunciar e exigente de cumprir — a legalidade só é controlável se o ato se explicar.
É disso que tratam os dois dispositivos de hoje: o art. 208-B, que disciplina como nasce a exigência fiscal, e o art. 208-F, que disciplina como se encerra o julgamento. Juntos, eles cuidam da fundamentação — a veia por onde a legalidade se torna verificável.
A motivação é garantia, não formalidade Convém começar desfazendo um mal-entendido comum: motivar não é um ritual burocrático, mas uma garantia. A exigência de que as decisões sejam fundamentadas decorre do art. 93, IX, da Constituição — que, por simetria e por força do art. 37, alcança também as decisões administrativas — e cumpre três funções inseparáveis: permite o controle da racionalidade da decisão, viabiliza o exercício do direito de recurso e legitima a atuação do poder perante a sociedade.
Há, porém, algo mais profundo. A motivação é a precondição de todas as demais garantias processuais. Não há contraditório real diante do que não se explica — não se rebate uma acusação que não foi exposta. Não há ampla defesa contra fundamentos ocultos.
E não há duplo grau efetivo quando não se conhecem as razões que se pretende impugnar. Retirar a fundamentação do processo é, portanto, esvaziar por via oblíqua tudo o que examinamos nas colunas anteriores. O auto de infração que se explica (art. 208-B) O auto de infração é o ato que abre o diálogo processual.
Se ele nasce obscuro, o contraditório começa manco. Por isso o art. 208-B lista sete requisitos obrigatórios: a identificação do autuado; a descrição clara dos fatos; o dispositivo legal infringido e a penalidade aplicada; a subsunção dos fatos ao dispositivo; a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la; o local, a data e a hora da lavratura; e a assinatura, o cargo e a matrícula do autuante. O inciso de maior densidade técnica é o IV — a subsunção dos fatos ao dispositivo legal .
Não basta ao Fisco descrever um fato e, em seguida, apontar um artigo de lei: é preciso demonstrar o encaixe entre um e outro. Como ensina Camila Campos Vergueiro [1] , o auto é a norma individual e concreta extraída da regra-matriz de incidência, e a subsunção é justamente o confronto da ocorrência do mundo com os critérios juridicizados na hipótese normativa. Um auto que cita o dispositivo sem evidenciar esse encaixe não cumpre o inciso IV — e, pior, impede o contribuinte de saber contra o que se defende. Os demais requisitos distribuem-se pelos dois planos em que, na lição de Leandro Paulsen [2] , se desdobra o controle de legalidade: o formal — competência da autoridade, identificação do sujeito passivo, motivação, notificação, prazos — e o material — a própria subsunção, a base de cálculo, a alíquota, a eventual causa de imunidade ou isenção.
O art. 208-B obriga o auto a expor os elementos de ambos os planos, convertendo em requisito de validade aquilo que antes dependia da diligência de cada fiscalização. A identificação do autuante, com cargo e matrícula (inciso VII), não é detalhe cartorário: é o que torna o ato imputável a um agente responsável, e não a uma máquina anônima. A decisão que se fundamenta (art.
208-F, caput) O que se exige do auto, com maior razão se exige da decisão. O art. 208-F determina que as decisões e os acórdãos indiquem com clareza os pressupostos de fato e de direito que os determinaram . Aqui reside um dos pontos mais sensíveis do contencioso real.
Uma decisão que desconsidera argumentos relevantes do contribuinte, ou que se limita a reproduzir fundamentos padronizados — o "voto-modelo" que serve a qualquer caso e a nenhum —, viola não apenas o dever de motivar, mas o próprio conceito constitucional de processo, pois esvazia a dimensão participativa e dialógica que legitima a decisão. O dever é de fundamentação racional e individualizada , na lição de Cassio Scarpinella Bueno [3] : motivar é demonstrar que as razões apresentadas foram efetivamente enfrentadas, e não apenas protocoladas. É a face decisória do contraditório substancial de que tratamos na primeira coluna — o direito de influir, de fato, na formação do julgado. A exigência não é meramente ética: tem sanção.
Como vimos na coluna sobre o art. 208-H, o lançamento sem fundamentação legal é causa autônoma de nulidade (§1º, III). O vício de fundamentação, portanto, não é irregularidade menor — é defeito que compromete a validade do ato. Fundamentar bem resolve o controle interno da decisão; publicá-la abre o controle externo.
O parágrafo único do art. 208-F impõe às administrações o dever de publicizar as decisões e os acórdãos do contencioso, disponibilizando-os para consulta. Conclusão: a fundamentação como fio que liga as garantias Os arts. 208-B e 208-F tratam, no fundo, de uma só coisa: a fundamentação como o fio que costura todas as garantias do processo.
A motivação é o que torna reais o contraditório, a ampla defesa e o duplo grau; a publicidade é o que torna a legalidade controlável para além das partes. Daí a síntese que percorre esta coluna — não há decisão administrativa legítima sem fundamentação adequada, porque a legitimidade da exigência tributária não decorre apenas da correção do cálculo, mas do modo constitucionalmente adequado de sua produção. Assentado o modo como a exigência se explica e a decisão se justifica, a próxima coluna tratará do caminho que o contribuinte percorre entre uma e outra: a arquitetura recursal do novo contencioso — os arts. 208-C e 208-D, com suas instâncias, prazos e o duplo grau em movimento.
Nos vemos daqui quinze dias. [1] VERGUEIRO, Camila Campos. Processo Tributário: Tutela Provisória, Sobrestamento e Precedentes Vinculantes (repetitivos e Repercussão Geral) . 1.
ed. São Paulo: Noeses, 2024, p. 20-21. [2] PAULSEN, Leandro.
Curso de direito tributário completo . 11. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2020, p.
658. [3] BUENO, Cassio Scarpinella. Curso Sistematizado de Direito Processual Civil — vol. 1: Teoria Geral do Direito Processual Civil / Parte Geral do Código de Processo Civil.
15. ed. São Paulo: Saraiva Jur, 2025.